Pour la plupart des entreprises, y compris les entreprises de services, les stocks représentent une part importante de l’actif qui va déterminer la structure du bilan et influencer le résultat selon la méthode de valorisation qui est retenue. On comprend aisément pourquoi le référentiel comptable prescrit qu’en matière de valorisation de stock, le principe de permanence des méthodes doit être rigoureusement respecté.
Quelle différence faire entre les stocks et les immobilisations? Quelles méthodes de valorisation sont acceptées par le référentiel SYSCOHADA révisé? Sur quels critères comptabiliser une dépréciation de stock?
Nous répondrons à ces questions dans la suite de cet article.
Commençons déjà par être d’accord sur la notion de stock.
Définition du stock
Un stock est un actif détenu pour être vendu dans le cours normal de l’activité (marchandises, produits finis), ou en cours de production pour une telle vente, ou destiné à être consommé dans le processus de production ou de prestation de services, sous forme de matières premières ou de fournitures.
Quelle distinction faire entre les stocks et les immobilisations corporelles?
Les critères de distinction entre immobilisation corporelle et stock sont de deux ordres :
- la destination de l’élément : à la différence d’une immobilisation corporelle, un stock est destiné à être vendu dans le cours normal de l’activité, ou consommé dans le processus de production ou de prestation de services (un camion est une immobilisation corporelle pour une entité qui l’utilise pour transporter ses marchandises et un stock pour un concessionnaire automobile qui va le céder.)
- la durée d’utilisation de l’élément : une immobilisation corporelle est destinée à servir de façon durable l’activité de l’entité, c’est-à-dire sur une durée supérieure à douze (12) mois, alors qu’un stock est consommé au premier usage ou rapidement.
Catégories de stocks
Le Système Comptable OHADA a défini les catégories de stocks suivantes:
- les marchandises ;
- les matières premières et fournitures liées ;
- les autres approvisionnements ;
- les produits en cours ;
- les services en cours ;
- les produits finis ;
- les produits intermédiaires et résiduels ;
- les stocks en cours de route, en consignation ou en dépôt.
Cette catégorisation détermine la nomenclature des comptes à utiliser par les entreprises.
Pour que les stocks figurent au bilan, ils doivent être évalués. Comment procéder?
Evaluation des stocks à la date d’entrée
Pour les stocks acquis, nous allons déterminer un coût d’acquisition, et pour les stocks fabriqués, un coût de production.
Stocks acquis
Le coût d’acquisition des stocks correspond au prix d’achat majoré des coûts directement attribuables. Il est composé du :
- prix d’achat : il comprend les droits de douane et autres taxes non récupérables, après déduction des rabais commerciaux, remises, escomptes de règlements et autres éléments similaires.
- coûts directement attribuables : ce sont les frais de transport, de manutention et autres coûts directement attribuables à l’acquisition des produits finis, des matières premières et des services (assurances, transport, commissions et courtages sur achats).
- coûts d’emprunt liés aux stocks acquis à titre onéreux sont incorporés lorsqu’il s’agit d’un actif éligible.
Stocks fabriqués
Le coût de production des stocks comprend les coûts directement liés aux unités produites, telle que la main d’oeuvre directe. Il comprend également l’affectation systématique des frais généraux de production, fixes et variables, qui sont encourus pour transformer les matières premières en produits finis. Les frais généraux de production fixes sont les coûts indirects de production qui demeurent relativement constants indépendamment du volume de production, tels que :
- l’amortissement et l’entretien des bâtiments et de l’équipement industriels, augmentés, le cas échéant, de l’amortissement des coûts de démantèlement, d’enlèvement et de restauration de site ;
- la quote-part d’amortissement des immobilisations incorporelles telles que les frais de développement et logiciels ;
- les coûts d’emprunt liés aux stocks produits par l’entité, qui sont incorporés lorsqu’il s’agit d’un actif éligible.
Evaluation – Prise en compte de la sous-activité
L’affectation des frais généraux fixes de production aux coûts de transformation est fondée sur la capacité normale des installations de production. En conséquence, la quote-part de frais fixes de production correspondant à la sous-activité n’est pas incorporable au coût de production. II s’agit de la méthode d’imputation rationnelle des charges fixes. Ces coûts sont comptabilisés comme une charge de l’exercice au cours duquel ils sont encourus.
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Evaluation des stocks à la date d’inventaire
L’Acte uniforme institue en son article : 17-6 « Le contrôle par inventaire de l’existence et de la valeur des biens, créances et dettes de l’entité. L’opération d’inventaire consiste à relever tous les éléments du patrimoine de l’entité en mentionnant la nature, la quantité et la valeur de chacun d’eux à la date de l’inventaire ». L’inventaire des stocks est donc une obligation légale. Il doit obligatoirement être effectué au moins une fois l’an.
Méthode de valorisation des stocks à l’inventaire
Il faudra distinguer le cas des biens individualisables de celui des biens interchangeables
Biens individualisables ou identifiables
Les biens individualisables ou identifiables sont ceux qui peuvent être suivis individuellement. Il s’agit de biens uniques. L’on peut par exemple considérer le cas des bateaux ou des avions qui sont fabriqués sur commande et dont l’évaluation doit se faire unité par unité.
Le coût des stocks d’éléments qui ne sont pas individuellement fongibles et des biens ou services produits et affectés à des projets spécifiques, doit être déterminé en procédant à une identification spécifique de leurs coûts individuels. Le cas le plus répandu dans la réalité est celui des biens interchangeables ou fongibles.
Biens interchangeables ou fongibles
Les biens interchangeables sont évalués suivant les méthodes que voici autorisées par le SYSCOHADA:
- Le coût moyen pondéré calculé à chaque entrée ou sur une période,
- La méthode du » premier entré, premier sorti » (PEPS) appelée aussi « first in first out » (FIFO) (en cas d’inventaire permanent) ;
- Le coût moyen pondéré sur la durée moyenne de stockage (en cas d’inventaire intermittent).
- La méthode des coûts standard
- La méthode du prix de détail. Selon cette méthode, le coût des stocks est déterminé en déduisant de la valeur de vente des stocks le pourcentage approprié de marge brute et de frais de commercialisation.
Comptabilisation de la dépréciation des stocks
Les stocks doivent être évalués au plus faible du coût d’entrée et de la valeur nette de réalisation (encore appelé valeur actuelle s’agissant des stocks).
La valeur nette de réalisation est le prix de vente, estimé dans le cours normal de l’activité, diminué des coûts estimés pour l’achèvement et des coûts estimés nécessaires pour réaliser la vente.
Lorsque la valeur actuelle est inférieure au coût du stock, c’est elle qui doit figurer au bilan comme valeur du stock.
Cette situation se rencontre dans deux cas de figure :
- produits destinés à être bradés : la valeur actuelle est égale au prix de vente bradé diminué des frais de distribution ;
- chute de prix conduisant à une valeur de réalisation inférieure à la valeur comptable : le prix de vente de produits en stock à la clôture doit tenir compte de cet événement postérieur à la clôture de l’exercice.
Une dépréciation de stock devrait être comptabilisée.
- Pour la constatation d’une dépréciation : le compte 6593 Charges pour dépréciation des stocks sera débité par le crédit du compte 39 Dépréciations des stocks et encours de production.
- Lors de la reprise d’une dépréciation : le compte 39 Dépréciations des stocks et encours de production sera débité par le crédit du compte 7593 Reprises de charges pour dépréciation des stocks.
Voyons à présent une application pour intégrer de façon plus concrète les notions apprises.
Applications
Application 1 sur la variation de stock de marchandises
La société Compta Ltd a pour activité l’achat et la revente d’ordinateurs neufs.
Elle commercialise deux marques d’ordinateurs: la marque Alpha et la marque Beta. Elle utilise comme méthode de valorisation de ses stocks la méthode du CMP de fin de période.
Ainsi, le stock initial (au 1/1/N) se présentait comme suit:
- Alpha: 100 unités de 250 000 F l’une
- Beta : 50 unités coûtant chacune 300 000 F
1000 ordinateurs de marque Alpha et 500 de marque Beta ont été vendus au cours de l’exercice.
Les achats se sont élevés à 180 000 000 F pour la marque Alpha et 80 500 000F pour la marque Beta.
En fin d’année, il nous reste 300 ordinateurs de marque Alpha et 10 de marque Beta.
Marque Alpha | Marque Beta | |
Stock au 1/1/N | 100 unités de 250 000 F l’une | 50 unités coutant chacun 300 000 F |
Nombre d’unités vendues | 1000 | 500 |
Dépenses en achat au cours de l’année | 180 000 000 F | 80 500 000F |
Stock au 31/12/N | 300 unités | 10 unités |
Solution
Marque Alpha
Valeur stock initial 100 X 250 000 = 25 000 000
Unités achetées = Ventes + SF – SI = 1000 + 300 – 100 = 1200
Achats 1200 unités à 180 000 000
Total 1 = 25 000 000 + 180 000 000 = 205 000 000
CMP = 205 000 000 / (1200 + 100) = 157 692 F
Donc, stock final = 157 692 X 300 = 47 307 692 F
Marque Beta
Valeur stock initial 50 X 300 000 = 15 000 000
Unités achetées = Ventes + SF – SI = 500 + 10 – 50 = 460
Achats 460 unités à 80 500 000
Total 1 = 15 000 000 + 80 500 000 = 95 500 000
CMP = 95 500 000 / (460 + 50) = 187 254 F
Donc, stock final = 187 254 X 10 = 1 872 549 F
Valeur globale du stock initial = 25 000 000 + 15 000 000 = 40 000 000 F
Valeur globale du stock final = 47 307 692 + 1 872 549 = 49 180 241 F
Écritures au journal
Opérations | Débit | Crédit |
Sortie du stock initial 603 Variation de stock de marchandises 31 Stock de marchandises |
40 000 000 |
40 000 000 |
Constatation du stock final 31 Stock de marchandises 603 Variation de stock de marchandises |
49 180 241 |
49 180 241 |
Application 2 sur la dépréciation de produits finis
La société Compta Ltd a vu les prix de sa marque d’ordinateurs Alpha baisser de façon drastique après le 31/12/N. Entre janvier et avril N + 1 les prix pratiqués sur le marché étaient en moyenne de 130 000 F l’unité. Les frais de commercialisation sont négligeables.
Solution
Comparons pour la marque Alpha les prix de vente au coût.
CMP = 157 692 F
Prix de vente = 130 000F
Le prix de vente étant inférieur au coût unitaire de l’ordinateur Alpha, il convient de comptabiliser une dépréciation du stock qui est présent au bilan au 31/12/N.
Dépréciation = (157 692 – 130 000) X 300 = 8 307 600F
Cette dépréciation pourra être reprise dans 2 cas :
- Sortie effective des stocks pour vente.
- Hausse des prix des ordinateurs sur le marché.
Écritures au journal
Opérations | Débit | Crédit |
Sortie du stock initial 6593 Charge dépréciation des stocks de marchandises 391 Dépréciation des marchandises |
8 307 600 |
8 307 600 |
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