Votre entreprise vient d’être l’heureuse bénéficiaire d’une subvention de l’Etat qui permet aux entreprises du secteur de l’agriculture dont elle fait partie de renouveler leur outil de production. Par ailleurs, elle perçoit tous les ans une autre subvention destiné à couvrir l’insuffisance des prix de ses articles qui sont homologués par l’Etat. Ces deux subventions peuvent-elles recevoir le même traitement comptable? Sinon, quelle sera la différence de traitement entre les deux subventions? Quel incidence auront-elles sur le bilan et le compte de résultat de la société?
Avant de répondre à ces deux questions, commençons par définir ce qu’est une subvention publique.
Les subventions publiques sont des aides publiques qui se caractérisent par un transfert de ressources à une entité en échange du fait qu’elle s’est conformée ou se conformera à certaines conditions liées à ses activités opérationnelles. Elles excluent les formes d’aide publique dont la valeur ne peut pas être raisonnablement déterminée ainsi que les transactions avec l’Etat qui ne peuvent pas être distinguées des transactions commerciales habituelles de l’entité.
La subvention est une aide accordée à l’entité pour lui permettre de couvrir certaines de ses dépenses ; de par sa nature, la subvention n’est pas remboursable. Il ne faut donc pas la confondre avec :
- Une avance ou un prêt ;
- Un apport à titre de capital.
Pour éviter toute confusion, il est indispensable pour les entités de se référer aux décisions notifiées par l’autorité publique pour déterminer la nature, l’objet et les conditions d’emploi des biens et fonds attribués.
Selon l’objet visé, trois catégories d’aides sont allouées aux entités par l’autorité publique sans obligation de remboursement :
- Les subventions d’investissement, en vue d’acquérir ou de créer des valeurs immobilisées ou de financer des activités à long terme ; les valeurs immobilisées consistent le plus souvent en matériels ou en immeubles, d’où le nom de subventions d’équipement habituellement donné à ces subventions. Cependant, dans certains cas, la subvention vise plus largement le financement d’actifs productifs comprenant, outre les immobilisations, le « besoin en fonds de roulement » ou besoin de financement de l’exploitation. Cette dernière situation justifie le terme générique de « subventions d’investissement » ;
- Les subventions d’exploitation, pour compenser l’insuffisance de certains produits d’exploitation (services publics à prix imposés) ou aider l’entreprise à couvrir certaines de ses charges d’exploitation (études et recherches…) ;
- Les subventions d’équilibre, de façon à compenser en tout ou partie la perte que l’entité aurait constatée si cette subvention ne lui avait pas été accordée.
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Comptabilisation des subventions
Les subventions publiques ne doivent pas être comptabilisées tant qu’il n’existe pas une assurance raisonnable que :
- L’entité se conformera aux conditions attachées aux subventions ;
- Et les subventions seront reçues.
Les subventions peuvent être analysées comme :
- Un accroissement des capitaux propres, à enregistrer directement comme tel ;
- Un enrichissement de l’entité, à comptabiliser comme un produit rattachable à l’exercice d’octroi de la subvention ;
- Une réduction du coût d’acquisition ou de production des biens financés, en tout ou partie, à l’aide des subventions.
Comme souligné plus haut, nous avons les trois catégories de subventions suivantes: les subventions d’investissement, les subventions d’exploitation, les subventions d’équilibre
Comptabilisation des subventions d’investissement
Elles sont analysées comme un accroissement des capitaux propres à la date d’octroi de la subvention (crédit du compte 14).
Cette comptabilisation n’est pas définitive. En effet pour que la subvention puisse subir l’impôt sur le bénéfice, il va être repris chaque au résultat en diminution des capitaux propres.
Si le bien financé par une subvention est amortissable, alors la reprise de la subvention va se faire au fur et à mesure de l’exécution du plan d’amortissement du bien. Chaque année, la reprise est égale au montant de la dotation aux amortissements pratiquée pour le bien, multipliée par le rapport existant entre le montant de la subvention et la valeur d’entrée de l’immobilisation (crédit du compte 799 Reprises de subventions d’investissement).
Lorsque la subvention sert à financer une immobilisation ayant fait l’objet d’un amortissement fiscal, la reprise de la subvention est fonction de la dotation globale (amortissement économique et dérogatoire) afin d’éviter une dégradation du résultat comptable uniquement pour des raisons fiscales.
Cependant, lorsque la subvention porte sur le financement d’une immobilisation non amortissable, le montant de la subvention est « repris » chaque année dans le résultat (compte 799) par fractions égales calculées sur la durée d’inaliénabilité du bien, ou, en l’absence de telle clause d’inaliénabilité, sur une durée de 10 ans (la reprise de chaque exercice est égale au dixième du montant de la subvention).
Comptabilisation des subventions d’exploitation
Il s’agit d’un enrichissement immédiat de l’entité, à comptabiliser comme un produit à rattacher à l’exercice d’octroi de la subvention lorsqu’elle est versée en fonction des conditions contractuelles qui lient l’entité aux parties versantes (cas des entités de services publics).
Le montant de la subvention est porté au compte 71 Subventions d’exploitation pour le montant des subventions acquises par le débit du compte 4495 Etat, subventions d’exploitation à recevoir ou 4582 Organismes internationaux, subventions à recevoir.
Dans le cas où la subvention est destinée à rembourser des frais forfaitaires ou des frais réels identifiés, les entités bénéficiaires peuvent :
- Soit créditer le compte 781 Transferts de charges d’exploitation (frais déterminés en comptabilité analytique de gestion ou statistiquement),
- Soit créditer directement les comptes de charges identifiés de la classe 6 (frais réels), par le débit du compte 449 Etat, Créances et dettes diverses, puis du compte de trésorerie concerné.
Comptabilisation des subventions d’équilibre
Il s’agit, également, d’un enrichissement de l’entité, mais dont la cause ne peut être recherchée, comme pour la subvention d’exploitation, dans une insuffisance de prix de vente ou dans un excès de charges à supporter. En conséquence, elle est comptabilisée hors activités ordinaires au crédit du compte 88 Subventions d’equilibre par le débit du compte 449, puis du compte de trésorerie concerné.
Pour nous assurer que nous sommes à même d’appliquer les principes examinés dans cet article, traitons ensemble les deux applications suivantes
Applications :
Application 1 sur les subventions d’investissement
La société Compta Ltd obtient le 25 mars N de l’Etat une subvention d’équipement de 260 000 000 F pour l’acquisition d’un terrain nu destiné au stockage de matières et la construction d’un magasin. Elle a également bénéficié de la part du Conseil régional des investissements de l’acquisition d’un véhicule de transport d’une valeur de 12 000 000 F.
Le véhicule est remis le 1er avril N et la subvention est reçue le 12 mai N par virement bancaire. Elle procède à l’achat d’un terrain le 1er octobre N à 120 000 000 F et le magasin d’une valeur de 480 000 000 F est construit, et mis en service le 1er juillet N + 1.
L’amortissement de la construction se fait sur 15 ans et celui du matériel de transport sur 5 ans. L’entité clôture son exercice chaque année au 31 décembre. Le 31/12/N+4 le bâtiment est cédé pour 540 000 000 F.
Solution
Écritures au journal de l’exercice N:
Opérations | Débit | Crédit |
Le 25/3/N 4494 Etat subvention d’invest à recevoir 1411 subvention d’équipement – Etat 1412 subvention d’équipement – Région |
272 000 000 |
260 000 000 12 000 000 |
Le 1/4/N 245 Matériel de transport 4494 Etat subvention d’invest à recevoir |
12 000 000 |
12 000 000 |
Le 12/5/N 521 Banques 4494 Etat subvention d’invest à recevoir |
260 000 000 |
260 000 000 |
Le 01/10/N 222 terrains nus 4812 Fournisseurs d’immo corporelles |
120 000 000 |
120 000 000 |
Le 01/10/N 4812 Fournisseurs d’immo corporelles 521 Banques |
120 000 000 |
120 000 000 |
Analyse
Véhicule: L’amortissement se fera sur 5 ans à partir de l’entrée dans le patrimoine
La reprise de la subvention sera équivalente à l’amortissement puisque la subvention reçue couvre la totalité de la valeur du véhicule.
Exercice N : 12 000 000 X 1 /5 X 9/12 = 1 800 000
Exercice N + 1: 12 000 000 X 1 /5 = 2 400 000
Terrain: Le terrain n’est pas amortissable, la subvention sera donc reprise sur 10 ans en l’absence d’une clause d’inaliénabilité. La reprise est égale au dixième du montant de la subvention.
La subvention totale de 260 000 000F finance partiellement l’achat du terrain de 120 000 000 et la construction du magasin 480 000 000F.
Les investissements à financer sont de 120 000 000 + 480 000 000 = 600 000 000F
Donc, la subvention représente une proportion de 26/60è ou 13/30è (260 000 000 / 600 000 000).
Part du terrain subventionné: 120 000 000 X 13 / 30 = 52 000 000
Montant annuel de la reprise sur les 10 ans : 52 000 000 / 10 = 5 200 000
Construction
Amortissement du bien sur 15 ans à compter de la mise en service
La reprise de la subvention se fait au même rythme
Part subventionnée: 480 000 000 X 13/30 = 208 000 000
Amortissement exercice N + 1 = 480 000 000 / 15 X 6/12 = 16 000 000.
Amortissement exercice suivant = 480 000 000 /15 = 32 000 000
Reprise de subvention exercice N + 1 = 208 000 000 /15 X 6/12 = 6 933 333
Reprise de subvention sur les exercices suivants = 208 000 000 /15 = 13 866 667.
Ecriture au 31/12/N
Opérations | Débit | Crédit |
Amortissement véhicule de transport pour N 6813 Dotation amortissement immo corporelles 2845 Amortissement du matériel de transport | 1 800 000 | 1 800 000 |
Reprise subvention sur véhicule 1412 Subvention d’équipement véhicule 799 Reprise de subvention d’investissement | 1 800 000 | 1 800 000 |
Reprise subvention sur terrain 1411 Subvention d’équipement véhicule 799 Reprise de subvention d’investissement | 5 200 000 | 5 200 000 |
Ecriture exercice N + 1
Opérations | Débit | Crédit |
Le 1/7/N+1 – acquisition de magasin 231 bâtiments industriels 7221 Production immobilisée corporelle |
480 000 000 |
480 000 000 |
Le 31/12/N + 1 – Amortissement véhicule de transport 6813 Dotation amort immo corporelles 2845 Amortissement matériel de transport |
2 400 000 |
2 400 000 |
Le 31/12/N + 1 – Reprise subvention exercice N+1 1412 Subvention d’équipement – Région 799 Reprise de subvention d’investissement |
2 400 000 |
2 400 000 |
Le 31/12/N + 1 – Amortissement bâtiment exercice N + 1 6813 Dotation amort immo corporelles 2831 Amortissement bâtiments industriel |
16 000 000 |
16 000 000 |
Le 31/12/N + 1 – Reprise de la subvention sur construction 1411 Subvention d’équipement Etat 799 Reprise de subvention d’investissement |
6 933 333 |
6 933 333 |
Le 31/12/N + 1 – Reprise de la subvention terrain 1411 Subvention d’équipement Etat 799 Reprise de subvention d’investissement |
5 200 000 |
5 200 000 |
Analyse de la cession du bâtiment le 31/12/N+4
Prix d’acquisition de la construction : 480 000 000
Amortissement pratiqués au 31/12/N+4: 16 000 000 + 32 000 000 X 3 = 112 000 000
VNC = 368 000 000
Subvention d’origine = 208 000 000
Subvention reprise 6 933 333 + 13 866 667 X 2 = 34 666 667
Subvention restant à reprendre (‘avant la reprise N+4) : 173 333 333
Écritures d’amortissement et de cession du bâtiment
Opérations | Débit | Crédit |
Le 31/12/N+4 – Amortissement bâtiment exercice N + 4 6813 Dotation amort immo corporelles 2831 Amortissement bâtiments industriel |
32 000 000 |
32 000 000 |
Le 31/12/N+4 – cession du hangar 812 Valeurs comptables des cessions d’immo 2831 Amortissement bâtiments industriel 231 bâtiments industriels |
368 000 000 112 000 000 |
480 000 000 |
Le 31/12/N+4 485 Créances sur cession d’immobilisation 822 Produits de cession d’immo corporelles |
540 000 000 |
540 000 000 |
Le 31/12/N+4 – Reprise de la subvention sur construction 1411 Subvention d’équipement – Etat 799 – Reprise de subvention d’investissement |
173 333 333 |
173 333 333 |
Application 2 sur les subventions d’exploitation
La société Compta Ltd a pour activité la production de cartables pour écoliers. Elle vient d’ajouter à sa gamme de produits un nouveau cartable intégrant une lampe solaire permettant ainsi aux écoliers des campagnes d’étudier dans la soirée en s’éclairant à la lampe incrustée au cartable.
Le centre régional des études secondaires a décidé de verser à la société 10% des dépenses de recherche qu’elle a engagé pour produire ce nouveau cartable. Pour information ses dépenses de recherche se sont élevées à 10 000 000 F au cours de l’année N.
Par ailleurs, elle s’engage à rembourser à l’entreprise la valeur des cartables qu’elle remettra gratuitement aux élèves des établissements publics de la province qui pour la plupart ne disposent pas de moyens financiers pour s’offrir ces sacs. 10 000 sacs ont été distribués au courant de l’exercice N à ces établissements et se vendent l’unité à 5 000 F.
Ecritures fin N
Opérations | Débit | Crédit |
Le 31/12/N – Subvention d’exploitation recherche 4495 Etat, subvention d’exploitation à recevoir 6042 Achats de matières combustibles (10 000 000 X 10%) |
1 000 000 |
1 000 000 |
Le 31/12/N – Subvention cartables : 10 000 X 5 000 4495 Etat, subvention d’exploitation à recevoir 71 Subventions d’exploitation |
50 000 000 |
50 000 000 |
Application 3 sur les subventions d’équilibre
La société Compta Ltd a pour objet l’exploitation des services postaux dans le pays. Son activité au cours de l’exercice N a dégagé un résultat d’exploitation déficitaire de 300 000 000 F. Afin de permettre la poursuite de l’activité de l’entité, et dans l’intérêt national, l’Etat lui accorde une subvention d’équilibre de 300 000 000 F.
Opérations | Débit | Crédit |
Le 31/12/N – Subvention d’équilibre N 4496 Etat, subvention d’équilibre à recevoir 88 Subventions d’equilibre |
300 000 000 |
300 000 000 |
Devenez Manager Comptable grâce à la maitrise du SYSCOHADA REVISE
Développez une compétence distinctive en maitrisant les changements majeurs introduits par la réforme du SYSCOHADA REVISE. Maitrisez les traitements comptables complexes de la société
